Реализация гражданам в розницу товара, принятого налогоплательщиком на комиссию, облагается в рамках ЕНВД

По мнению налоговиков, данное нарушение вызвано неправомерным отнесением дохода в виде комиссионного вознаграждения, полученного от розничной реализации товаров, принятых по договору комиссии, к виду деятельности, облагаемому ЕНВД.

По результатам проверки было принято решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа. В этом же решении ему было предложено уплатить доначисленные налоги и пени.

Вышестоящим налоговым органом решение инспекции оставлено без изменения.

Позиция суда. Судьи пришли к выводу, что при розничной реализации товаров, принятых на основании договора комиссии, должен уплачиваться ЕНВД.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.26 НК РФ определены виды предпринимательской деятельности, в отношении которых может применяться этот специальный налоговый режим, в том числе и розничная торговля.

Под розничной торговлей в данном случае понимается деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К этому виду деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6-10 пункта 1 статьи 181 НК РФ, продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без нее, в барах, ресторанах, кафе и других объектах общественного питания, а также продукции собственного производства (изготовления).

По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента (п. 1 ст. 990 Гражданского кодекса РФ). Законом и иными правовыми актами могут быть предусмотрены особенности отдельных видов договора комиссии (п. 3 ст. 990 ГК РФ).

В соответствии с пунктом 1 Правил комиссионной торговли непродовольственными товарами* комиссионером является организация или индивидуальный предприниматель, которые принимают товары на комиссию и реализуют их по договору розничной купли-продажи.

* Утверждены постановлением Правительства РФ от 06.06.98 № 569.

Налоговый кодекс не устанавливает особенностей применения ЕНВД в зависимости от того, продаются в розницу собственные товары налогоплательщика либо принятые на комиссию. Сам по себе этот режим налогообложения розничной торговли при расчете налога предполагает учет внешних признаков данной деятельности, а не исследование того, на каком основании у продавца находится товар. Соответственно для налогообложения не имеет правового значения, чей товар реализует продавец.

Судьи установили, что в спорном периоде налогоплательщик осуществлял розничную торговлю товарами, принятыми на комиссию по договору, и получал доход в виде комиссионного вознаграждения в размере 10 процентов от стоимости реализуемого товара.

При таких обстоятельствах они сочли, что указанная деятельность подлежит обложению единым налогом на вмененный доход.

Примечание «ДК». В комментируемом постановлении судьи в качестве критерия отнесения комиссионной реализации товаров к розничной торговле как к деятельности, облагаемой ЕНВД, избрали внешние признаки такой деятельности.

Александра Ильина, юрист компании «Арбитражные споры», считает, что это совершенно справедливо:

Если организация реализует товар физическим лицам на основании договоров розничной купли-продажи, в результате чего получает доход, то нет никаких оснований для того, чтобы исключать такой вид предпринимательской деятельности из состава облагаемых ЕНВД.

Однако эту точку зрения разделяют не все. Так, по мнению чиновников, комиссионер платит ЕНВД только в том случае, если объект торговли, через который реализуются товары, принадлежит комиссионеру или используется им на правовых основаниях (на праве собственности, аренды и т. п.)**.

** См., например, письма Минфина России от 07.06.10 № 03-11-06/2/89, от 25.11.09 № 03-11-06/3/275, от 18.03.09 № 03-11-06/3/63.

Аналогичная позиция была высказана и в постановлении ФАС Центрального округа от 24.07.08 № А62-3271/2007.

В то же время многие судьи вообще отказывают комиссионерам, торгующим в розницу, в применении ЕНВД***. Их позиция основана на том, что комиссионер, реализуя товары, не приобретает право собственности на них. Кроме того, предмет договора комиссии составляет оказание посреднических услуг комитенту, а не продажу товаров населению.

*** См. постановления ФАС Восточно-Сибирского от 17.02.09 № А19-7871/08-30-04АП-3049/08-Ф02-275/09, Поволжского от 02.02.09 № А72-4460/2008, Западно-Сибирского от 21.11.06 № Ф04-7782/2006(28626-А46-32), Волго-Вятского от 14.08.06 № А79-282/ 2006, Дальневосточного от 29.03.06 № Ф03-А24/06-2/552 округов.

Точка зрения судей, высказанная в комментируемом постановлении, представляется наиболее здравой и согласующейся с нормами главы 26.3 «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» НК РФ. Однако, учитывая такой разброс мнений по данному вопросу, полагаю, что решающий голос в этом споре должен остаться за высшей судебной инстанцией.