Бухгалтерский брак

Потери от внутреннего брака характерны для любой стадии производственного процесса. В бухгалтерском и в налоговом учете этот вопрос безусловно требует особого внимания

Многообразие, не соответствующее стандартам

Внутренним производственным браком считают несоответствие выпущенных продуктов, изделий, полуфабрикатов, деталей качеству установленному стандартом или техническим условиям, тогда когда такое несоответствие было выявлено до отправки продукции потребителям. По своему экономическому смыслу брак в производстве является непроизводительным расходом материальных и трудовых ресурсов.

По характеру дефектов, производственный брак можно разделить на исправимый и окончательный. Как следует из самих терминов, в первом случае изделия производства могут быть, что называется «доведены до ума» и использованы по своему прямому назначению. Причем обязательным условием является то, что такие исправления должны быть технически возможны и экономически целесообразны. Окончательный или, как его еще называют, неисправимый брак исправить или просто невозможно или экономически не оправдано в связи с более низкими затратами на создание новой партии продукции.

Для оформления внутреннего брака в производстве унифицированной формы первичного учетного нет. Поэтому согласно пункту 2 статьи 9 Закона от 21 ноября 1996 года № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» фирма должна разработать ее самостоятельно. Разумеется, бланк должен содержать все обязательные реквизиты. Внешний брак оформляется Актом об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке товара (форма № ТОРГ-2) и Актом об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке импортного товара (форма № ТОРГ-3).

Брак окончательный…

Для обобщения информации о потерях от внутреннего брака в производстве предназначен балансовый счет 28 «Брак в производстве». На нем учитываются все виды брака. Аналитический учет на счете 28 ведется по отдельным видам продукции или работ, статьям расходов, причинам брака и его виновникам. Рассмотрим подробнее возможные варианты.

Окончательный брак, как было сказано выше, не подлежит исправлению. Соответственно его стоимость, списываемая в последствии на производственные затраты, определяется по сумме затрат на изготовление бракованной продукции. В них входят стоимость использованных материалов, расходы на оплату труда, соответствующие суммы ЕСН, расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, часть общепроизводственных расходов, а также другие затраты, связанные с изготовлением бракованной продукции.

В дальнейшем все зависит от того, выявлены ли виновники понесенных потерь. Если таковые лица установлены, то с них можно потребовать полного или частичного возмещения. При отсутствии виновных стоимость испорченной продукции списывается в полной сумме.

Таким образом, при расчете себестоимости окончательного брака в сумму скалькулированных затрат на изготовление бракованной продукции, учитываемой на  счете 28, можно уменьшить за счет взысканий с виновников брака, если таковые присутствуют, а также за счет стоимости так называемых возвратных отходов по цене их возможного использования. Окончательная сумма потерь от брака включается в себестоимость продукции.

…и исправимый

В себестоимость внутреннего исправимого брака включаются затраты на сырье и материалы, которые потребовались в процессе исправления дефектной продукции. Кроме того, сюда же входит заработная плата производственных рабочих, начисленная за операции по исправлению брака, а также соответствующая доля расходов на содержание и эксплуатацию оборудования и цеховых расходов.

Пример 1

При производстве швейной продукции был выявлен брак. Затраты на изготовление бракованной продукции распределились так:

Стоимость израсходованных материалов – 20 000 рублей;

Заработная плата – 10 000 рублей;

Сумма ЕСН – 2600 рублей;

Доля общепроизводственных расходов – 5500 рублей.

Итого – 38 100 рублей.

Затраты на исправление брака составили:

Стоимость израсходованных материалов – 6000 рублей;

Заработная плата – 5000 рублей;

Сумма ЕСН – 1300 рубля;

Доля общепроизводственных расходов – 2250 рублей.

Итого – 14 550 рублей.

С виновников брака взыскано 5000 рублей.

Бухгалтер организации сделает следующие записи:

Дебет 28   Кредит 10

– 6000 р. – списана стоимость материалов на исправление брака;

Дебет 28   Кредит 70

– 5000 р. – начислена заработная плата за исправление брака

Дебет 28   Кредит 69

– 1300 р. – начислен ЕСН;

Дебет 28   Кредит 15

– 2250 р. – списаны общепроизводственные расходы, приходящиеся на исправление брака;

Дебет 73   Кредит 28

– 5000 р. – начислена сумма к взысканию с виновников брака;

Дебет 70   Кредит 73

– 5000 р – удержана взыскиваемая сумма из зарплаты работников;

Дебет 20   Кредит 28

– 9550 р. – отнесена на себестоимость продукции сумма потерь от брака

Производственная себестоимость готовой продукции, которая будет учтена по дебету  счета 43, составит 47 650 р. (38 100 + 9550).

«Бракованный» НДС

Однако если с бухгалтерским учетом потерь от брака все относительно понятно, то налоговый аспект данной процедуры вызывает куда как больше вопросов. Основной из них: необходимо ли восстанавливать НДС со стоимости материально-производственных запасов, которые использовались в процессе производства бракованной продукции?

По традиционному мнению налоговых работников, если продукция не будет использована для облагаемых НДС операций, то налог, ранее принятый к вычету, в части, приходящейся на стоимость использованных в производстве материалов,  должен быть восстановлен и уплачен в бюджет.

Однако с данной точкой зрения можно поспорить. Закон требует восстанавливать НДС только в двух случаях: при передаче имущества в уставный капитал другой фирмы и при использовании имущества в деятельности, не облагаемой НДС (п. 3 ст. 170 НК). В то же время производственный процесс, в ходе которого случились потери от брака, вряд ли можно однозначно отнести к тому или другому варианту. А искусственно дополнять перечень случаев восстановления НДС инспекторы не вправе.

Подтверждает это и судебная практика. Например, в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 2 августа 2006 года № Ф04-4812/2006(25040-А46-31) арбитры пришли к выводу, что у налогового органа нет правовых оснований требовать восстановления сумм НДС в связи с потерями от брака. А то обстоятельство, что в процессе производства из приобретенного фирмой сырья в результате получился брак, на праве применить налоговый вычет никак не отражается.

Налог на прибыль: доход или расход?

При расчете налога на прибыль потери от брака включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 47 п. 1 ст. 264 НК). Указанные расходы являются косвенными и учитываются в составе расходов отчетного периода в полном объеме. Это следует из пункта 2 статьи 318 Кодекса. Для признания потерь от брака в целях исчисления налога на прибыль все же необходимо соблюдать требования статьи 252. Напомним, что в соответствии с подпунктом 1 данной статьи расходами в целях налогового учета признаются только обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что траты производились для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В то же время, если виновные лица были установлены и с них удалось взыскать ущерб, то суммы такого возмещения у организации являются внереализационными доходами на основании пункта 3 статьи 250 Налогового кодекса. Отражаются они на дату признания претензии должником либо на дату вступления в силу решения суда (подп. 4 п. 4 ст. 271 НК).