Как использовать личный транспорт сотрудников
«Принять на работу» личный автомобиль сотрудника несложно. Для этого можно, к примеру, заключить договор аренды с владельцем машины, а можно выплачивать ему компенсацию за использование собственного транспорта в служебных целях.
Компенсируем все и сразу
Трудовой кодекс предусматривает компенсации работникам за использование личного автотранспорта (ст. 188 ТК). Ее сумму устанавливают по соглашению сторон. Обычно она включает в себя все затраты, связанные с эксплуатацией машины: амортизацию, техническое обслуживание, ремонт, горюче-смазочные материалы и прочее. Величина ее также зависит от интенсивности использования личного легкового автомобиля для служебных поездок (письмо Минфина от 16 ноября 2006 г. № 03-03-02/275). Оформить компенсацию достаточно просто. Во-первых, директор подписывает приказ, в котором будут указаны ее размеры. Во-вторых, сотрудник приносит копию технического паспорта и другие документы, подтверждающие, что у него есть или ему доверили автомобиль. Проверяющие, скорее всего, потребуют подтвердить, что работа этого сотрудника связана с постоянными служебными разъездами. Так что об этом лучше позаботиться заранее и внести соответствующие поправки в должностную инструкцию или трудовой договор. И еще один нюанс: выплаты признают компенсацией только в том случае, когда работник лично использует свое имущество.
Выплачивают компенсацию один раз в месяц в полном объеме. Но это общий случай. На практике бухгалтер может столкнуться с различными нештатными ситуациями. Например, сотрудник из-за болезни использовал свой автомобиль не целый месяц. Тогда и компенсацию он получает не в полном объеме, а с учетом пропущенных рабочих дней. Возможно, работник вообще отсутствовал на работе целый месяц, находясь в отпуске или командировке. В этом случае компенсацию за личный транспорт ему не платят вовсе.
Наконец остается немаловажный вопрос — налоги. Можно ли учесть компенсационные выплаты при расчете, например, налога на прибыль?
«Выгодный» минимум
Начать следует с того, что в налоговом учете существует ограничение по сумме компенсации, на которую можно уменьшить базу при расчете налога на прибыль (подп. 11 п. 1 ст. 264 НК). В состав прочих расходов входит выплата лишь в пределах норм, установленных Правительством (постановление от 8 февраля 2002 г. № 92). Рассчитать необходимую сумму несложно. За основу берут рабочий объем двигателя машины. Так, если он не превышает 2000 кубических сантиметров включительно, то фирма может учесть компенсацию в размере 1200 рублей в месяц. За автомобиль с двигателем больше 2000 «кубиков» — 1500 рублей. Суммы сверх этих лимитов не уменьшают облагаемую налогом прибыль (п. 38 ст. 270 НК). Кстати, при расчете налога не учитываются и эксплуатационные расходы. Считается, что они уже включены в компенсацию (письмо УФНС по г. Москве от 22 февраля 2007 г. № 20-12/016776).
Совсем другая картина в бухгалтерском учете. Здесь всю компенсацию отражают как расход по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. приказом Минфина от 6 мая 1999 г. № 33н).
В результате подобных расхождений между бухгалтерским и налоговым учетами может возникнуть постоянное налоговое обязательство (пп. 4, 7 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогам на прибыль», утв. приказом Минфина от 19 ноября 2002 г. № 114н). Его отражают на счете 99 «Прибыли и убытки» субсчет «Постоянное налоговое обязательство» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
В подпункте 11 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса речь идет лишь о легковых автомобилях. Нормы из Постановления Правительства от 8 февраля 2002 г. № 92 также составлены для легкового транспорта. Так что вариант, когда фирме надо компенсировать использование в служебных целях личного грузовика, законодатели не рассмотрели. Раз так, то, вероятно, подобную компенсацию можно включать в расходы, считая налог на прибыль в полном объеме.
Налоги на сверхлимит
Как известно, компенсационные выплаты не являются доходом сотрудников, поэтому НДФЛ платить не надо (п. 3 ст. 217 НК). Не облагается компенсация и ЕСН (пп. 2 п. 1 ст. 238 НК), а также пенсионными взносами. Однако как в статье 217, так и в статье 238 есть оговорка о том, что компенсации должны быть «в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации». Как говорилось выше, такие нормы действительно существуют (Постановление Правительства от 8 февраля 2002 г. № 92). Правда, они разработаны лишь для подсчета налога на прибыль. Спор о том, использовать или нет эти нормы при расчете других налогов, идет давно. Специалисты Минфина и налоговики убеждены, что раз специальные ограничения для НДФЛ и ЕСН не разработаны, то подойдут и лимиты, определенные для прибыли. Соответственно, «размер компенсации за использование личного транспорта, превышающий установленные нормы, должен облагаться налогом на доходы физических лиц в установленном порядке» (письмо Минфина от 26 марта 2007 г. № 03-04-06-01/84, от 14 марта 2003 г. № 04- 04-06/42, письмо МНС от 2 июня 2004 г. № 04-2-06/419@). Однако судьи в подобных ситуациях чаще всего встают на сторону фирм. Например, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 23 января 2006 г. № А26-6101/2005-210 указано: «когда законодатель предусматривает применение нормативов, установленных для целей исчисления одного налога к другому налогу, он использует такой прием юридической техники, как прямая отсылка к положениям, установленным для соответствующего налога. В статьях 217 и 238 такая отсылка отсутствует». Да и сам Налоговый кодекс утверждает: закон должен быть написан так, чтобы «каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить» (ст. 6 НК). Следовательно, по мнению арбитров, компенсация за использование личного автотранспорта полностью не облагается НДФЛ и ЕСН. Аналогичная позиция содержится и в постановлении ФАС Уральского округа от 26 января 2004 г. № Ф09-5007/03-АК.
Однако если спорить с проверяющими фирма не хочет, то в случае превышения размера компенсации над нормативом придется заплатить НДФЛ. С ЕСН проще. Поскольку сверхлимитную выплату не учитывают при налогообложении прибыли, то в любом случае не надо облагать ее единым социальным налогом (п. 3 ст. 236 НК).
Итак, какой можно сделать вывод? Оформить компенсацию весьма просто и выгодно. Компания включает ее в расходы при расчете налога на прибыль и не платит зарплатных налогов. Сотрудник освобожден от НДФЛ. Но все это актуально в том случае, когда компенсация укладывается в ту мизерную норму, которая установлена Правительством. Если сумму компенсации увеличить до реальных размеров, то сразу появляется проблема: надо или нет платить НДФЛ с превышения. Да и прибыль при расчете налога на сверхнормативный «кусок» уменьшить уже нельзя.
Так что в этом случае имеет смысл рассмотреть другой вариант оформления личного транспорта работников. Речь идет об аренде.
Вам с экипажем или без?
Для того чтобы оформить аренду машины, принадлежащей сотруднику фирмы, следует заключить с ним договор (ст. 633, 643 ГК). По нему работник-арендодатель обязуется предоставить фирме-арендатору «имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование» (ст. 606 ГК). Арендную плату относят к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК).
На практике применяют два типа договоров аренды: с предоставлением услуг по управлению и технической эксплуатации транспортного средства и без таких услуг — то есть с экипажем или без него. Разница довольно существенная. Так, арендуя машину с экипажем, фирма может учесть только расходы на содержание автомобиля (ст. 636 ГК). К ним относятся, например, оплата топлива, услуг мойки, автостоянки. А вот затраты на текущий и капитальный ремонт учесть не получится (ст. 634 ГК). Другое дело — договор аренды без экипажа. Здесь можно обосновать любые расходы, так как по нормам Гражданского кодекса арендатор «обязан поддерживать надлежащее состояние арендованного транспортного средства» (ст. 644 ГК) и выполнять весь комплекс работ по эксплуатационно-техническому обслуживанию автомобиля. Аналогичной позиции придерживаются и специалисты финансового ведомства (письма Минфина от 28 декабря 2005 г. № 03-03-04/1/463, от 13 февраля 2007 г. № 03- 03-06/1/81).
С точки зрения налогообложения, договор аренды с экипажем фактически содержит в себе два вида соглашения: договор аренды и договор на оказание услуг. Соответственно и вознаграждение логично разбить на две части — ведь плата за оказание услуг облагается ЕСН (п. 1 ст. 236 НК), а на «арендную» часть этот налог начислять не надо. Если же подписан договор без экипажа, ЕСН не платят со всей суммы. Правда, здесь скрыт один неприятный момент. Так как фактически автомобилем управляет арендодатель, то налоговики могут потребовать доплаты ЕСН. Чтобы избежать такой ситуации, можно, к примеру, ставить на путевых листах и авансовых отчетах подпись не владельца машины, а другого работника фирмы.
Арендные платежи как по договору с экипажем, так и по договору без экипажа будут доходом сотрудника-владельца машины (пп. 4 п. 1 ст. 208 НК). Следовательно, необходимо начислять НДФЛ, а фирма в этом случае будет выступать как налоговый агент (п. 1 ст. 226 НК).
Впрочем, существует и еще один вариант, как оформить использование личного автомобиля сотрудника.
Внимание
«Упрощенцы» с объектом налогообложения «доходы минус расходы» имеют право уменьшить базу единого налога на сумму компенсации за использование личного автомобиля сотрудника «в пределах норм, установленных Правительством» (пп. 12 п. 1 ст. 346.16 НК). Если компенсация превышает эти нормы, то «упрощенцам» приходится решать вопрос с НДФЛ и ЕСН точно так же, как и фирмам на обычном режиме. Ситуация с единым социальным налогом у них сложнее. Ведь пункт 3 статьи 236 Налогового кодекса не распространяется на фирмы, работающие на УСН.
Безвозмездно, то есть даром
Раньше довольно часто с сотрудниками заключали договора безвозмездного пользования или ссуды (ст. 689 ГК). В случае с автомобилем такой договор предполагает, что сотрудник временно передает свою машину в безвозмездное пользование компании. Так как по этому договору вознаграждение работнику не положено, то ему платят, например, материальную помощь или премию. Затраты же на обслуживание автомашины можно учесть при расчете прибыли. На первый взгляд, все просто. Однако чиновники считают, что при безвозмездном использовании имущества возникает база по налогу на прибыль. Такое же мнение высказал в своем информационном письме от 22 декабря 2005 г. № 98 Высший арбитражный суд. Так что при проверке налоговики, скорее всего, безвозмездное пользование вещью расценят как безвозмездное получение имущественного права и включат его в состав внереализационных доходов. Сумму же они определят исходя из рыночных цен на аренду идентичного имущества (ст. 40 НК). А фирме в этом случае придется заплатить не только налог на прибыль, но и штраф, и пени.
Так как же выгоднее оформить автомобиль, принадлежащий сотруднику? Вывод напрашивается сам: выбрав договор аренды без экипажа, фирма сможет включить в расходы не только всю сумму затрат по аренде машины, но и суммы, истраченные, например, на покупку топлива, приобретение запчастей, техническое обслуживание, мойку и ремонт.